Контролируемые иностранные компании: порядок признания и обязанности контролирующих лиц

В соответствии со ст. 25.14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации, в случаях и порядке, предусмотренных Кодексом, уведомляют налоговый орган:
1) о своем участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица);
2) о контролируемых иностранных компаниях, контролирующими лицами которых они являются.

В соответствии со ст. 25.13 Кодекса контролируемой иностранной компанией (далее - КИК), если иное не предусмотрено п. 7 ст. 25.13 Кодекса, признается иностранная организация, удовлетворяющая одновременно всем следующим условиям:
1) организация не признается налоговым резидентом Российской Федерации;
2) контролирующими лицами организации являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.
При этом КИК также признается иностранная структура без образования юридического лица, контролирующим лицом которой являются организация и (или) физическое лицо, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 25.13 Кодекса контролирующим лицом иностранной организации признаются следующие лица:
1) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации составляет более 25 процентов;
2) физическое или юридическое лицо, доля участия которого в этой организации (для физических лиц - совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 10 процентов, если доля участия всех лиц, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации, в этой организации (для физических лиц - совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50 процентов.
Согласно п. 6 ст. 25.13 Кодекса контролирующим лицом иностранной организации также признается лицо, в отношении доли участия которого в организации не соблюдаются условия, установленные п. 3 ст. 25.13 Кодекса, но при этом осуществляющее контроль над такой организацией в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей.

Осуществлением контроля над иностранной структурой без образования юридического лица согласно п. 8 ст. 25.13 Кодекса признается оказание или возможность оказывать определяющее влияние на решения, принимаемые лицом, осуществляющим управление активами такой структуры, в отношении распределения полученной прибыли (дохода) после налогообложения в соответствии с личным законом и (или) учредительными документами этой структуры.

Налогоплательщики, в соответствии с пп. 3 п. 3.1 ст. Кодекса, обязаны уведомлять налоговый орган по месту нахождения организации (месту жительства физического лица) в порядке и сроки, предусмотренные ст. 25.14 Кодекса, о КИК, в отношении которых они являются контролирующими лицами.
Уведомление о КИК юридическими лицами представляется в срок не позднее 20 марта, налогоплательщиками - физическими лицами в срок не позднее 30 апреля года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК в соответствии с гл. 23 или 25 Кодекса.
Форма и порядок заполнения уведомления о КИК утверждены Приказом ФНС России от 19.07.2021 № ЕД-7-13/671@.
При этом необходимо отметить, что особенности в виде требований к размеру дохода, полученного контролирующим лицом в виде прибыли КИК, в целях представления уведомления о КИК законодательством Российской Федерации не предусмотрены.
Таким образом, налогоплательщики обязаны уведомлять налоговый орган о КИК, в отношении которых они являются контролирующими лицами, вне зависимости от размера дохода, полученного ими в виде прибыли соответствующих КИК.
Неправомерное непредставление уведомления о КИК, уведомления об участии в иностранных организациях, представление недостоверных сведений в уведомлении о КИК, уведомлении об участии в иностранных организациях является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена ст. 129.6 Кодекса.

Прибыль КИК, определяемая в соответствии с Кодексом, приравнивается к прибыли организации (доходу физических лиц), полученной налогоплательщиком, признаваемым контролирующим лицом этой КИК, и учитывается при определении налоговой базы по налогам у налогоплательщиков, признаваемых контролирующими лицами этой КИК в соответствии с главами части второй Кодекса с учетом особенностей, установленных ст. 25.15 Кодекса.

Пунктом 3 ст. 25.15 Кодекса предусмотрено, что прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в КИК на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом этой КИК, а в случае если такое решение не принято, то на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика - контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК.
Согласно п. 5 ст. 25.15 Кодекса налогоплательщик - контролирующее лицо представляет налоговую декларацию по налогу, при определении налоговой базы по которому учитывается прибыль контролируемой этим лицом иностранной компании, с приложением следующих документов:
1) финансовой отчетности КИК за период, прибыль за который учтена при определении налоговой базы по налогу, в отношении которого представлена налоговая декларация, или в случае отсутствия финансовой отчетности - иных документов;
2) аудиторского заключения по финансовой отчетности КИК, указанной в пп. 1 п.5 ст. 25.15 Кодекса, если в соответствии с личным законом или учредительными (корпоративными) документами этой контролируемой иностранной компании установлено обязательное проведение аудита такой финансовой отчетности или аудит осуществляется иностранной организацией добровольно.
При этом перечень документов, указанных в пп. 1 п. 5 ст. 25.15 Кодекса, является открытым.
Непредставление налоговому органу документов, подтверждающих размер прибыли (убытка) КИК, в срок, установленный п. 5 ст. 25.15 Кодекса, либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена п. 1.1 ст. 126 Кодекса.
При рассмотрении дел, связанных с привлечением налогоплательщика к налоговой ответственности, налоговым органом рассматриваются все обстоятельства нарушения обязанности по предоставлению уведомления о КИК, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась. В п. 1 ст. 112 Кодекса приведен открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

В настоящее время в связи с осуществлением некоторыми иностранными государствами недружественных действий в отношении российских лиц, налогоплательщики - контролирующие лица КИК зарегистрированных в данных государствах, не имеют возможности получить и представить в налоговый орган документы, подтверждающие размер прибыли (убытка) КИК. Положениями Федерального закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" предусматривается временная отмена налоговой ответственности за несвоевременное непредставление документов, подтверждающих размер прибыли (убытка) КИК, предусмотренной п. 1.1 ст. 126 Кодекса. В соответствии с п. 4 ст. 126 Кодекса указанная ответственность не применяется в отношении документов за финансовые годы, даты окончания которых приходятся на 2020 и 2021 годы.
Для применения освобождения от налогообложения прибыли КИК налогоплательщик, осуществляющий контроль над иностранной организацией, представляет в налоговый орган по месту своего нахождения документы, подтверждающие соблюдение условий для такого освобождения в срок, предусмотренный для представления уведомления о КИК (п. 9 ст. 25.13-1 Кодекса).

В частности, прибыль КИК освобождается от налогообложения в РФ, если в отношении такой КИК выполняется хотя бы одно из следующих условий (п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ):
- КИК является некоммерческой организацией, которая не распределяет полученную прибыль (доход) между акционерами (участниками, учредителями) или иными лицами;
- КИК образована в соответствии с законодательством государства - члена ЕАЭС и имеет постоянное местонахождение в этом государстве;
- эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для этой КИК, определяемая по итогам периода, за который в соответствии с личным законом такой организации составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не менее 75% средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (есть международный договор с РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств и территорий из Перечня, утвержденного Приказом ФНС России от 01.09.2017 № ММВ-7-17/709@);
- КИК является активной иностранной компанией, активной иностранной холдинговой компанией или активной иностранной субхолдинговой компанией и др.
Подробная информация, касающаяся КИК, размещена в разделе "Контролирующие лица и контролируемые иностранные компании" на официальном сайте ФНС России - nalog.gov.ru .